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茶叶是如何计增值税的?
发布时间:2019-10-02        浏览次数:        

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  按现行增值税政策规定,毛茶按农产品可申请免税,精制茶按工业品依16%的税率征收增值税。还有小规模纳税人为3%征收增值税。

  茶叶按其加工程度不同可以分为符合《农业产品征税范围注释》,和超出注释范围部分,在《农业产品征税范围注释》范围内的茶叶,一般纳税人销售的按13%的低税率征收。超出范围的一律按正常税率征收。

  现代服务业包括:研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务。

  新增两档按照试点行业营业税实际税负测算,陆路运输、水路运输、航空运输等交通运输业转换的增值税税率水平基本在11%-15%之间,研发和技术服务、信息技术、文化创意、物流辅助、鉴证咨询服务等现代服务业基本在6%-10%之间。

  为使试点行业总体税负不增加,改革试点选择了11%和6%两档低税率,分别适用于交通运输业和部分现代服务业。

  茶叶按其加工程度不同可以分为符合《农业产品征税范围注释》,和超出注释范围部分,在《农业产品征税范围注释》范围内的茶叶,一般纳税人销售的按13%的低税率征收。超出范围的一律按正常税率征收。

  (1)生产货物或者提供应税劳务的纳税人,以及以生产货物或者提供应税劳务为主(即纳税人的货物生产或者提供应税劳务的年销售额占应税销售额的比重在50%以上)并兼营货物批发或者零售的纳税人,年应税销售额超过50万的;

  (1)从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人,以及从事货物生产或者提供应税劳务为主(即纳税人的货物生产或者提供劳务的年销售额占年应税销售额的比重在50%以上),并兼营货物批发或者零售的纳税人,年应征增值税销售额在50万元以下(含本数)的。

  2、茶叶按其加工程度不同可以分为符合《农业产品征税范围注释》,和超出注释范围部分,在《农业产品征税范围注释》范围内的茶叶,一般纳税人销售的按10%的低税率征收。超出范围的一律按正常税率征收。

  (一)试点纳税人以购进农产品为原料生产货物的,农产品增值税进项税额可按照以下方法核定:

  1、投入产出法:参照国家标准、行业标准(包括行业公认标准和行业平均耗用值)确定销售单位数量货物耗用外购农产品的数量(以下称农产品单耗数量)。

  当期允许抵扣农产品增值税进项税额依据农产品单耗数量、当期销售货物数量、农产品平均购买单价(含税,下同)和农产品增值税进项税额扣除率(以下简称“扣除率”)计算。公式为:

  当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期农产品耗用数量×农产品平均购买单价×扣除率/(1+扣除率)

  当期农产品耗用数量=当期销售货物数量(不含采购除农产品以外的半成品生产的货物数量)×农产品单耗数量

  对以单一农产品原料生产多种货物或者多种农产品原料生产多种货物的,在核算当期农产品耗用数量和平均购买单价时,应依据合理的方法归集和分配。

  平均购买单价是指购买农产品期末平均买价,不包括买价之外单独支付的运费和入库前的整理费用。期末平均买价计算公式:

  期末平均买价=(期初库存农产品数量×期初平均买价+当期购进农产品数量×当期买价)/(期初库存农产品数量+当期购进农产品数量)

  2、成本法:依据试点纳税人年度会计核算资料,计算确定耗用农产品的外购金额占生产成本的比例(以下称农产品耗用率)。当期允许抵扣农产品增值税进项税额依据当期主营业务成本、农产品耗用率以及扣除率计算。公式为:

  当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期主营业务成本×农产品耗用率×扣除率/(1+扣除率)

  农产品外购金额(含税)不包括不构成货物实体的农产品(包括包装物、辅助材料、燃料、低值易耗品等)和在购进农产品之外单独支付的运费、入库前的整理费用。

  对以单一农产品原料生产多种货物或者多种农产品原料生产多种货物的,在核算当期主营业务成本以及核定农产品耗用率时,试点纳税人应依据合理的方法进行归集和分配。

  茶叶按其加工程度不同可以分为符合《农业产品征税范围注释》,和超出注释范围部分,在《农业产品征税范围注释》范围内的茶叶,一般纳税人销售的按13%的低税率征收。超出范围的一律按正常税率征收。

  茶叶是我国农村的主要经济作物之一,从事茶叶生产加工的企业单位很多,有茶叶初制加工厂、农场、林场、茶叶精制加工厂(公司)等。2004年国家取消农业特产税后,茶叶生产企业主要是缴纳增值税,由于茶叶企业类型较多,涉及的增值税征纳计算问题比较复杂。笔者在茶叶生产企业工作多年,对各类茶叶企业在会计核算时如何计算缴纳增值税做过一些调查,现就几种类型的茶叶生产企业分析如下:

  茶叶初制加工厂属于农业初加工企业,生产的产品属初级农产品,除自产初级农产品享受免税政策外,其他初级农产品均应缴纳增值税。但就初制茶叶加工企业类型来分析,各类型初制企业纳税计算又不相同。

  第一类茶叶初制企业是投资种植茶叶,拥有自已的茶园,对自产茶园的茶叶进行初加工、生产自产初级农产品毛茶的初制加工厂,这类企业销售自产农产品属于增值税条例第16条税法上规定的“农业生产者销售的自产初级农产品免征增值税”范畴,按税法规定不应缴纳增值税。

  第二类茶叶初制企业是没有种植茶叶,向外收购茶青(茶叶鲜叶)进行初制加工,生产各类初级农产品毛茶的初制加工厂。这类初制企业销售生产的茶叶农产品不是自产而是收购后生产,应缴纳增值税。如果该初制企业是小规模纳税人,其应纳增值税直接用不含税销售额乘6%的征收率,即:

  如果初制企业是一般纳税人,应纳增值税计算则比较复杂,要求先计算出增值税的销项税和进项税。销项税按销售的毛茶不含税销售收入乘初级农产品税率13%计算。进项税计算包括收购的原材料、加工过程中耗用的辅料、动力、包装物,购销原料及产品的运输费等都要计算,收购的原料茶青按农产品收购发票上的买价乘13%扣除率计算增值税进项税,运费按取得的合法运输发票上的运费金额乘7%计算增值税进项税,其他包装物、辅料、动力等则按取得的增值税专用发票抵扣联上的税额抵扣。没有取得增值税专用发票的不得抵扣。

  第三类茶叶初制企业是拥有茶园,但自产茶叶不能满足生产需要,既生产部分自产毛茶,又对外收购部分茶青加工毛茶的初制茶叶加工厂。这类初制加工厂生产经营涉及到两种情况,一是生产部分自产毛茶,二是生产部分外购毛茶。前者是免税业务,后者是应税业务,按照增值税条例上规定“兼营不同税率的货物或应税劳务,应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额。未分别核算销售额的,从高适用税率”。所以,这类初制企业首要的是对自产和外购生产的毛茶销售额分别核算,这样自产毛茶纳税才能按按前面第一类初制加企业所述“农业生产者销售的自产初级农产品免征增值税”情况处理,外购茶青生产的毛茶则按前面第二类初制企业所述情况缴纳增值税。如果说不将自产和外购分别核算,按税法规定自产免税部分也会视同外购从高适用税率纳税。

  在初制茶叶加工企业中有些由于规模小、甚至是个体企业,会计核算不健全,或没有设置会计账簿,进行会计核算。这种情况下,税务部门往往会按税法规定,对个体经营或会计核算不全企业采用核定征收办法,征收增值税。

  农、林场茶叶种植、生产规模往往比较大,生产经营上大部分是初制、精制一条龙生产,即初制生产毛茶后又用毛茶生产精制茶,当然也有少部分农、林场只从事初制加工生产毛茶。由于农、林场的茶园是企业投资种植,如果只从事茶叶初制加工的农、林场,则生产的毛茶属于自产农产品,如前所述,无论是一般纳税人,还是小规模纳税人均不需要缴纳增值税。但从事一条龙茶叶生产的农、林场,其生产的精制茶属于工业产品,应当缴纳增值税,茶叶工业产品增值税率为17%,该类企业如果是小规模纳税人,其应纳增值税直接用不含税销售额乘6%的征收率,即:

  如果是一般纳税人,其销售精制茶的销项税应按工业产品17%的税率乘不含税销售额计算。其进项税计算只计算当期加工产品耗用的动力、燃料和包装的进项税额,而原料进项税、即生产精制茶耗用的毛茶进项税计算有所区别,因为耗用的毛茶是自产农产品,不是外购农产品,用自产毛茶直接加工精制茶,耗用的原料毛茶不能抵扣进项税,故耗用原料的进项税不予计算,如果是外购原料毛茶加工精制茶则应计算进项税,但在会计核算注意与自产毛茶加工精制茶分别核算。进项税计算出来后,如前所述第二类初制加工企业一般纳税人相同,应纳增值税则按销项税减进项税的差额纳税。

  例如:某农场本月用自产毛茶生产精制茶20吨并全部销售,取得销售收入40万元,本月外购毛茶10吨,买价共计7万元,已验收入库,并开具收购发票。如果农场是小规模纳税人,本月应缴增值税为2.4万元(40×6%),直接用销售收入乘征收率计算应缴增值税;如果农场是一般纳税人,本月应纳增值税为5.89万元(40×17%-7×13%),即用销售收入40万元乘精制茶税率17%计算出销项税为6.8万元,用外购毛茶买价乘农产品毛茶扣除率13%计算出进项税0.91万元,销项税减进项税之差为当期应纳增值税。

  从上例可知,生产精制茶耗用的自产毛茶不能计算进项税抵扣。所以一条龙茶叶生产企业一般纳税人的税负比小规模纳税人高得多,从纳税筹划角度,可考虑不申请为一般纳税人资格或单独成立由农场(林场)控股的茶叶精制法人企业,在加工精制茶时对农场的原料毛茶实行购买,这样,就可以抵扣原料进项税,合理降低税负。

  茶叶精制加工企业从企业类型上讲是工业企业,其生产的产品均为工业产品,增值税率为17%。如果茶叶精制企业为小规模纳税人,其纳税计算与前面农、林场一条龙茶叶生产企业小规模纳税人计算相同;如果是一般纳税人,其销售精制茶的销项税应按工业产品17%的税率乘不含税销售额计算。但是,有一种情况例外,就是茶叶精制企业外购部分茶叶不用于加工生产,而是做商贸流通,直接出售,这时,销售这部分货物的销项税计算要根据所购商品的属性分析计算,如果购入的是精制茶,取得了17%增值税专用发票,在销售时就仍按17%计算销项税;如果购入的是农产品毛茶,取得发票有可能是13%增值税专用发票或农产品销售发票、农副产品收购发票等,销售时要考虑到该外购农产品毛茶购入后没有通过生产加工,没有改变其原来的商品性质,仍是农产品毛茶,精制企业购入只是用于商品贸易直接销售,所以,销售该商品时,仍按农产品毛茶税率13%计算销项税。但要注意的是,涉及兼营不同税率业务,会计核算要分开,否则应从高适用税率计算应纳增值税。在实践中,这种情况比较特殊,企业发生类似经营活动,应向税务部门解释清楚,否则,税务部门将要求精制茶叶企业一般纳税人销售货物一律按17%缴纳增值税。

  精制茶叶企业一般纳税人的增值税进项税计算也比较复杂,主要是耗用原料的进项税计算,与初制加工企业一般纳税人相比,由于两类企业原料取得的途径不尽相同,精制茶叶企业取得原料途径比较复杂,一般有四种情况需要考虑分析:一是原料购入已取得增值税专用发票(一般纳税人企业开具的发票),就直接按专用发票上税额抵扣;二是没有取得增值税专用发票,只取得农产品销售发票(小规模企业或自产农产品企业开具的发票),则应按发票上毛茶农产品金额乘以13%的扣除率计算原料进项税;三是既没取得专用发票、也没取得农产品销售发票,而是企业直接向外收购的毛茶原料,由企业自行开具农副产品收购发票,这就应按收购发票的收购价格乘13%的扣除率计算原料进项税;四是没有取得任何发票的原料,按增值税条例规定一律不得计算该原料进项税。

  茶叶精制加工企业增值税销项税和进项税计算出来后,如前所述初制加工企业一般纳税人相同,企业应纳增值税则按销项税减进项税的差额纳税。

  另外,我们在分析茶叶生产企业应纳增值税计算的过程中,对一般纳税人企业遇到的一些特殊情况,如购进的原料毛茶或精制茶用于非应税项目、免税项目、集体福利或个人消费,以及造成非正常损失等情况的,也不能计算进项税抵扣,已抵扣的要扣除,会计上作“进项税额转出”处理;同时对自产、委托加工或购买的茶叶用于对外投资、分配给股东、集体福利、个人消费、赠送他人或自产产品用于非应税项目等情况的,应视同销售货物应计算纳税。

  茶叶初制加工厂属于农业初加工企业,生产的产品属初级农产品,除自产初级农产品享受免税政策外,其他初级农产品均应缴纳增值税。但就初制茶叶加工企业类型来分析,各类型初制企业纳税计算又不相同。

  第一类茶叶初制企业是投资种植茶叶,拥有自己的茶园,对自产茶园的茶叶进行初加工、生产自产初级农产品毛茶的初制加工厂。这类企业销售自产农产品属于增值税条例第16条规定的“农业生产者销售的自产初级农产品免征增值税”范畴,无需缴纳增值税。

  第二类茶叶初制企业是没有种植茶叶,向外收购茶青(茶叶鲜叶)进行初制加工,生产各类初级农产品毛茶的初制加工厂。这类初制企业销售生产的茶叶农产品应缴纳增值税。如果初制企业是小规模纳税人,其应纳增值税直接用不含税销售额乘以6%的征收率,即:应纳增值税=销售额×征收率

  如果初制企业是一般纳税人,应纳增值税计算则比较复杂,要求先计算出增值税的销项税和进项税。销项税按销售的毛茶不含税销售收入乘以初级农产品税率13%计算。进项税计算包括收购的原材料,加工过程中耗用的辅料、动力、包装物,购销原料及产品的运输费等。收购的原料茶青按农产品收购发票上的买价乘以13%扣除率,计算增值税进项税,运费按取得的合法运输发票上的运费金额乘以7%,计算增值税进项税,其他包装物、辅料、动力等,则按取得的增值税专用发票抵扣联上的税额抵扣。没有取得增值税专用发票的不得抵扣。

  应纳增值税则按销项税减进项税的差额纳税,即:应纳增值税=销项税-进项税。

  第三类茶叶初制企业是拥有茶园,但自产茶叶不能满足生产需要,既加工部分自产毛茶,也对外收购部分茶青加工毛茶的初制茶叶加工厂。这类初制加工厂生产经营涉及到两种情况,一是生产部分自产毛茶,二是生产部分外购毛茶。前者是免税业务,后者是应税业务,按照增值税条例上规定“兼营不同税率的货物或应税劳务,应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额。未分别核算销售额的,从高适用税率”,所以,这类初制企业首要的是对自产和外购生产的毛茶销售额分别核算。这样自产毛茶纳税才能按前面第一类初制加工企业所述“农业生产者销售的自产初级农产品免征增值税”情况处理,外购茶青生产的毛茶则按前面第二类初制企业所述情况缴纳增值税。如果不将自产和外购分别核算,按税法规定自产免税部分也会视同外购从高适用税率纳税。

  在初制茶叶加工企业中有些由于规模小(甚至是个体企业),会计核算不健全,或没有设置会计账簿,进行会计核算。这种情况下,税务部门往往会按税法规定采用核定征收办法征收增值税。

  这类企业茶叶种植、生产规模往往较大,大部分采用初制、精制一条龙生产,即初制生产毛茶后又用毛茶生产精制茶,当然也有少部分农、林场只从事初制加工生产毛茶。由于农、林场的茶园是企业投资种植,如果只从事茶叶初制加工,生产的毛茶属于自产农产品。如前所述,无论是一般纳税人,还是小规模纳税人均不需要缴纳增值税。但从事一条龙茶叶生产的农、林场,其生产的精制茶属于工业产品,应当缴纳增值税,茶叶工业产品增值税率为17%,该类企业如果是小规模纳税人,其应纳增值税直接用不含税销售额乘以6%的征收率,即:应纳增值税=销售额×征收率

  如果是一般纳税人,其销售精制茶的销项税应按工业产品17%的税率乘以不含税销售额计算。其进项税只计算当期加工产品耗用的动力、燃料和包装的进项税额,而原料进项税即生产精制茶耗用的毛茶进项税计算有所区别,因为耗用的毛茶是自产农产品,不是外购农产品,用自产毛茶直接加工精制茶,耗用的原料毛茶不能抵扣进项税,故耗用原料的进项税不予计算,如果是外购原料毛茶加工精制茶,则应计算进项税,但注意与自产毛茶加工精制茶分别核算。进项税计算出来后,如前所述第二类初制加工企业一般纳税人相同,应纳增值税则按销项税减进项税的差额纳税。

  例如:某农场本月用自产毛茶生产精制茶20吨并全部销售,取得销售收入40万元,本月外购毛茶10吨,买价共计7万元,已验收入库,并开具收购发票。如果农场是小规模纳税人,本月应缴增值税为2?郾4万元(40×6%),直接用销售收入乘以征收率计算应缴增值税;如果农场是一般纳税人,本月应纳增值税为5?郾89万元(40×17%-7×13%),即用销售收入40万元乘以精制茶税率17%计算出销项税为6?郾8万元,用外购毛茶买价乘以农产品毛茶扣除率13%,计算出进项税0?郾91万元,销项税减进项税之差为当期应纳增值税。

  从上例可知,生产精制茶耗用的自产毛茶不能计算进项税抵扣。并且一条龙茶叶生产企业一般纳税人的税负比小规模纳税人高得多,要合理避税,可考虑不申请为一般纳税人资格或单独成立由农场(林场)控股的茶叶精制法人企业,在加工精制茶时对农场的原料毛茶实行购买,这样,就可以抵扣原料进项税,合理降低税负。

  茶叶精制加工企业从企业类型上讲是工业企业,其生产的产品均为工业产品,增值税率为17%.如果茶叶精制企业为小规模纳税人,其纳税计算与前面农、林场一条龙茶叶生产企业小规模纳税人计算相同;如果是一般纳税人,其销售精制茶的销项税应按工业产品17%的税率乘以不含税销售额计算。但是,有一种情况例外,就是茶叶精制企业外购部分茶叶不用于加工生产,而是做商贸流通,直接出售。这时,计算这部分货物的销项税要根据所购商品的属性分析计算,如果购入的是精制茶,取得了17%增值税专用发票,在销售时仍按17%计算销项税;如果购入的是农产品毛茶,取得发票是13%增值税专用发票或农产品销售发票、农副产品收购发票等,销售时要考虑该外购农产品毛茶没有通过生产加工,没有改变其原来的商品性质,精制企业购入只是用于商品贸易直接销售。所以,销售该商品时,仍按农产品毛茶税率13%计算销项税。但要注意的是,涉及兼营不同税率业务,会计核算要分开,否则应从高适用税率计算应纳增值税。在实践中,这种情况比较特殊,企业发生类似经营活动,应向税务部门解释清楚,否则,税务部门将要求精制茶叶企业一般纳税人销售货物一律按17%缴纳增值税。

  精制茶叶企业一般纳税人的增值税进项税计算也比较复杂,主要是耗用原料的进项税计算,与初制加工企业一般纳税人相比,两类企业取得原料的途径不尽相同。精制茶叶企业取得原料途径比较复杂,一般有四种情况需要考虑分析:一是原料购入时取得了增值税专用发票(一般纳税人企业开具的发票),就直接按专用发票上的税额抵扣;二是没有取得增值税专用发票,只取得农产品销售发票(小规模企业或自产农产品企业开具的发票),则应按发票上毛茶农产品金额乘以13%的扣除率计算原料进项税;三是既没有取得专用发票,也没有取得农产品销售发票,而是企业直接向外收购的毛茶原料,由企业自行开具农副产品收购发票,这就应按收购发票的收购价格乘以13%的扣除率计算原料进项税;四是没有取得任何发票的原料,按增值税条例规定一律不得计算该原料进项税。

  茶叶精制加工企业增值税销项税和进项税计算出来以后,按销项税减进项税的差额纳税。

  另外,我们在分析茶叶生产企业应纳增值税计算的过程中,对一般纳税人企业遇到的特殊情况,如购进的原料毛茶或精制茶用于非应税项目、免税项目、集体福利或个人消费,以及造成非正常损失等情况的,也不能计算进项税抵扣,已抵扣的要扣除,会计上作“进项税额转出”处理;同时,对自产、委托加工或购买的茶叶用于对外投资、分配给股东、集体福利、个人消费、赠送他人或自产产品用于非应税项目等情况的,应视同销售货物计算纳税。